En fecha recientes, se han dictado varias sentencias de la Sala de lo Contencioso Administrativo, en concreto con fechas de 23  de mayo y 5 de junio de 2018, referente a la utilización del método de comprobación del artículo 57.1.B de la LGT por parte de la comunidad autónoma de Castilla La Mancha, aunque extrapolable a nuestra comunidad autónoma por cuanto utiliza el mismo método para la determinación del valor real de los inmuebles tanto para el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados como para el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que no es otro que la aplicación de un coeficiente, por cada municipio, al valor catastral del inmueble objeto del acto traslativo.

El artículo 57.1 B de la Ley 58/2003 establece que el valor podrá ser comprobado por la Administración Tributaria por los siguientes medios, entre los que figura:

“b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.

Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario”

Partiendo del anterior precepto, se pregunta el Tribunal Supremo, en las Sentencias antes mencionadas, si para comprobar el valor declarado a efectos  del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales puede la Administración Tributaria invertir la carga de la prueba obligando al sujeto pasivo a probar que el valor comprobado obtenido no es el valor real y si la tasación pericial contradictoria, como medio para desvirtuar tal método, en lugar de ser una facultad es una carga y si es el único medio posible para dicha finalidad.

Partiendo de las citadas preguntas, vamos a proceder al estudio de las referidas cuestiones siguiendo el mismo orden que realiza el TS.

El Tribunal Supremo antes de entrar a analizar los motivos del recurso de casación interpuesto por la Administración Tributaria de Castilla La Mancha hace hincapié en la necesidad de realizar precisiones antes de la resolución del recurso presentada, y son las siguientes:

1. El TS en dos Sentencias de 6 de abril de 2017 pronunciadas en los recursos de casación nº 888/16 y 1183/2016, establece la validez de una orden autonómica de aprobación de los coeficientes que servían de índices al valor catastral, pero a diferencia de las Sentencias a las que estamos aludiendo, no se plantean ningún motivo de casación en relación con los artículos 10.1 y 46 del TRLIP.
2. El TS considera que la Administración, en el citado caso, se ha valido de una disposición reglamentaria, como es una Orden, para sustituir la comprobación directa e individualizada del bien de cuya tasación se trata por algo esencialmente diferente.
3. Y, declara que la mayor dificultad de los recursos estriba en la necesidad de deslindar el puro terreno de la valoración probatoria del de la vertiente normativa de la prueba del valor real y el de la idoneidad del método establecido en el artículo 57.1.B de la LGT.

Dicho esto, ahora sí, vamos a proceder a examinar las cuestiones que fueron admitidas, para su resolución, por el Tribunal Supremo:

Primero: Determinar si la aplicación de método como es el que es objeto de análisis  permite a la Administración invertir la carga de la prueba, obligando al sujeto pasivo a probar que el valor comprobado no se corresponde con el valor real: Este medio, a juicio del TS, presupone la facultad de la Administración de basar su estimación, valida y eficaz potencialmente, con el fin de rectificar las declaraciones o autoliquidaciones del contribuyente, mediante la inclusión de datos o magnitudes genéricas, presuntivas y, por tanto, hipotéticas. Pudiendo ello conducir a una ficción cuando por el paso del tiempo los citados valores pierdan valor (esto ocurre cuando los valores catastrales de los municipios no se revisan por parte de Catastro durante largo periodo de tiempo. Me viene a la memoria un caso que llevé de una herencia en Marbella por cuanto el valor catastral del citado municipio no se revisaba desde el año 1986-88 y el valor que se declaro era muy inferior al valor real).

El TS se pregunta es si el citado medio de comprobación (excepcionalmente privilegiado para la Administración y, por ende, limitativo de derechos y garantías de los contribuyentes), está adecuado para todos los impuestos o solo lo es cuando se trata de justipreciar los bienes a afectos de algunos de ellos, no de otros y su validez como medio para determinar el valor real.

Partiendo del hecho que el concepto de valor real es un concepto jurídico indeterminado de imprecisos perfiles, considera el TS que el valor no puede arrojar una cifra exacta sino una franja admisible entre un mínimo y un máximo, así como es jurisprudencia de la citada Sala que el valor real lo identifica como el valor es el acordado en condiciones de marcado entre partes independientes (entre otras Sentencia de 18 de junio de 2012 RJ 2012, 7442).

Esa determinación del valor real de los bienes inmuebles por parte de la Administración, tanto cuando corrige como verifica los valores que presentamos, ha de ser: a) singularizado; b) motivado y c) fruto del examen del inmueble, normalmente mediante visita al lugar (sentencia de 29 de marzo de 2012, recurso para la unificación de la doctrina nº 34/2010), y aunque ello sea una doctrina concebida para el supuesto de la prueba de los peritos de la Administración no debe ser un obstáculo para que sea objeto de aplicación a cualquier otra valoración correctora que afectase los bienes inmuebles, al menos en el ámbito del ITP.

Segundo.- Orden de Castilla La Mancha para efectuar la comprobación  de valores anulada que se recurre en casación: Considera el TS que la citada Administración,  siendo extrapolable a nuestra Agencia Tributaria Andaluza, ha procedido a reemplazar con carácter general un medio de comprobación que adolecía de imperfecciones y que conllevaba un alto coste de gestión en las CCAA, donde se utilizaba, y en su lugar se procede a sustituir por un medio de comprobación en el que no se ejercita, en realidad, la citada facultad de comprobar sino que se sustituye dicho valor por otro distinto, superior, basado en formulas abstractas, sin otra fundamentación o motivación que el reflejo numérico correspondiente, desglosado por municipios.

Nos encontramos, con que ahora el TS (apartándose de lo dicho en dos sentencias de 6 de abril de 2017) considera que no es admisible que en los impuestos donde se determina la base imponible por el valor real de los bienes se sitúa ese valor por la aplicación de unos coeficientes que son idénticos para todo un municipio, prescindiéndose así de cualquier actividad de individualización y así vulnerando la esencia de toda labor de comprobación que legitima el artículo 57 LGT.

Tercero.- La elevación de rango de la norma en que reside la comprobación más que ayudar a solucionar el problema lo agrava, dado que un reglamento no puede, por su propia naturaleza, ni comprobar ni motivar: El artículo 57.1.B  LGT no prefigura la forma jurídica en que debe de desarrollarse la comprobación que en el mismo se autoriza, ni menos aún la clase de impuestos a los que va dirigidos; no impone que la utilización de los coeficientes se deba plasmar en disposiciones generales, etc.

Es necesario recordar que el citado precepto habla de estimación por referencia a valores, no de aplicación de valores, por lo que hay que interpretar la norma en el sentido de que tales valores pueden ser un punto de partida estimativo con el necesario complemento para la asignación de un valor final, siendo ese complemento, necesariamente, la comprobación singular e individualizada del bien, en cuestión, de forma directa y motivada.

A juicio de la sentencia de 23 de mayo de 2018, el hecho de que los coeficientes, figuren en los anexos de las distintas Ordenes, distribuidos con carácter único por poblaciones, no les confiere un plus de autenticidad o de mayor presunción que puedan ser inmunes a las demás presunciones.

4.- La presunción de la que goza las liquidaciones tributarias: Para ello hay que acudir al artículo 108.4 LGT donde se establece que gozarán de presunción de veracidad, los datos contenidos en las mismas, y que solo podrán modificarse por los mismos mediante prueba en contrario, es decir, una autoliquidación que contenga un ingreso se equipara en sus efectos a un acto de ejercicio de potestad en que se obtuviera el mismo resultado, lo que sucede cuando lo declarado por el obligado a ello no se comprueba , investiga o revisa.

Esta afirmación hay que unirla con lo consagrado en el artículo 101 LGT donde, a sensu contrario, podemos entender que la Administración Tributaria puede dar por bueno lo declarado o autoliquidado por los sujetos pasivos en sus declaraciones presentadas.

Todo lo anteriormente dicho, sirve a la sentencia objeto del presente blog, más extenso de los habitual pero necesario por su trascendencia, le sirve para no admitir el recurso de casación interpuesto por parte de la CCAA de Castilla La Mancha, respecto a la validez del método utilizado (aplicación a los valores catastrales de coeficientes únicos por municipios), puesto que considera que la Administración tiene que justificar-motivar, antes de comprobar el por qué el valor que presentamos en nuestra autoliquidación no se acepta.

El TS considera que el método de comprobación del artículo 57.1.B LGT no es adecuado para valorar los bienes inmuebles a los efectos de los impuestos cuya base imponible lo constituye su valor real por las siguientes razones:

• El acto de comprobación tiene que motivar las razones por las que se considera que el valor declarado, que la ley presume como cierta, no se corresponde con el valor real, sin que se pueda admitir que el fundamento de la citada razón sea la mera disparidad del valor declarado con lo que resulte de los coeficientes aprobados.
• El empleo de la potestad reglamentaria no conlleva un plus de presunción de acierto en la comprobación, dado que a la abstracción del sistema elegido se añade la inherente a las normas jurídicas, que no atienden ni podrán hacerlo al caso singular.

La segunda cuestión que se analiza en los citados recursos es si la tasación pericial contradictoria es una carga o una facultad del sujeto pasivo partiendo del hecho que es el medio específicamente regulado para cuestionar el valor comprobado por la Administración Tributaria en caso de discrepancia.

En este punto hay que partir de la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de marzo de 2012 (RJ 2012,5643) que declara que la tasación pericial contradictoria es un último derecho del contribuyente frente a la comprobación de valores realizada por la Administración Tributaria, que con carácter previo tendrá que fundamentar de manera sucinta los valores a los que ha llegado, pero no la única, puesto que conforme al artículo 134.2 LGT también puede impugnar directamente la liquidación resultante de la comprobación y de cualquier aspecto que se suscite en ella e impugnar la liquidación después de la tasación pericial y plantear las cuestiones antes mencionadas.

Vemos, como este mecanismo de defensa, se articula como una facultad del contribuyente, pero en la que es necesario que la administración suministre elementos y datos suficientes en que sustentar la comprobación de valores, puesto que, si no es así, la misma (tasación pericial contradictoria), deviene en innecesaria y perturbadora, según la jurisprudencia.

Son varias las razones por las que se considera problemático la aceptación de la tasación pericial contradictoria como preceptiva en los citados casos, a saber:

• Se considera como un medio opcional al empleo tanto del recurso de reposición o la reclamación económico administrativa.
• Es constante jurisprudencia que es imposible acudir a una valoración objetiva de los inmuebles, a cargo de un perito neutral, cuando el interesado desconoce las razones determinantes de la liquidación que se le ha girado y del avalúo económico en que se basa y así lo ha declarado la STS de 29 de marzo de 2012.
• Es imposible saber porque se aplica un valor X a un municipio, solo sabe el valor, pero se ignora las razones o los criterios que ha seguido el órgano, en cuestión, para fijar el citado valor que además puede cambiar año tras año, siempre que la CCAA vaya aprobando las diferentes Órdenes para cada anualidad.
• El TS considera que la tasación pericial contradictoria, así configurado, es un mecanismo de utilidad muy reducida para reaccionar frente a una liquidación que se ha limitado a efectuar una simple operación matemática, en aplicación de una disposición general que se viene a conceptuar, no como un instrumento de auxilio a la comprobación, sino como la comprobación misma. Nos encontramos con que el citado mecanismo deja de ser uno de los métodos de comprobación fijados en el artículo 57.1 LGT y pasa a ser en la única forma posible que encierra el valor real.
• Por otro lado, nos encontraríamos con que la tasación pericial contradictoria se convertiría en un instrumento vano e inservible en tanto no podría dirigirse a establecer un valor real, autónomo y propio del bien, sino solo podría conseguir desacreditar la corrección de la Orden en cuanto al establecimiento de éstos.
• Finalmente, el TS considera que es incoherente que se haga descansar en una tasación pericial por experto independiente la solución a las discrepancias o inexactitudes del nuevo sistema de valoración presuntiva, dado que si se eligiera tal opción, la regla quebraría cuando no se fija el valor real mediante un acto administrativo de comprobación singular a cargo de un persona versada en la tasación por sus conocimientos y experiencia, sino que ese valor lo fija una disposición reglamentaria, abstracta e indefinida por su propia índole.

En definitiva, nos encontramos con que el citado método de comprobación utilizado en CCAA como Castilla La Mancha y Andalucía es válido, pero no idóneo, en impuestos como el de ITPAJD e ISD, donde la base imponible lo constituye el valor real del bien inmueble siendo necesario que las citadas CCAA complemente el mismo mediante cualquier prueba admitida en derecho.

Si bien la sentencia que hemos estudiado se refiere a Castilla La Mancha pienso que el contenido de la misma es extrapolable al ámbito de nuestra CCAA y que nos encontraremos antes o después con alegaciones en tal sentido, si no las ha habido ya, y con multitud de solicitudes de devoluciones de ingresos indebidos.

 

Si tenéis más dudas sobre este tema podéis poneros en contacto con Olmedo y Velasco Abogados y os atenderemos sin compromiso.